1. 연부연납된 세액이 불복청구 등에 의하여 감액된 경우

(1) 변경된 세액에 대한 연부연납방법
연부연납기간 중에 행정소송 등에 따라 세액이 감액결정된 때에는 최종 확정된 연부연납 각 회분의 납부기한이 지난 분할납부 세액을 뺀 잔액에 대하여 나머지 분할납부할 횟수로 평분(平分)한 금액을 각 회분의 연납금액으로 평분한 금액으로 한다.(상속세 및 증여세법 기본통칙 71-68…4)

따라서 납세고지서가 발부되었더라도 납부기한이 지나지 아니하였다면 나머지 분할납부할 횟수로 평분할 수 있다.

기납부한 세액이 최종확정된 세액을 초과하는 경우 그 초과하는 세액은 최종납부한 세액에서부터 순차로 차감한다.(재산상속 46014-2157, 1999.12.27.)

이 경우 「상속세 및 증여세법」 제72조 제2호의 규정에 의하여 2차, 3차분 연부연납세액에 대한 가산금은 직전회의 납부기한의 다음날부터 당해 분납기한까지의 일수에 대하여 적용한다.(재산상속 46014-399, 2000.3.30.)

일반적으로 법원의 확정판결 또는 조정 등에 의하여 상속세가 감액결정된 경우 감액결정의 효력은 당초 부과처분일부터 소급하여 효력이 발생하는 것이므로 법원의 판결 등에 의하여 당초세액을 행정상의 제재 또는 벌과금이 아닌 상속세 납부기한 연장에 따른 이자성격으로 시중금리를 적시성 있게 반영하여 산출함이 합리적이라고 보이는 점에 비추어 연부연납가산금의 가산율을 국세환급가산금의 가산율을 국세환급가산금 이율과 같이 이자율 변경기간별로 적용함이 타당하다고 보인다.〔조심 2017광445(2017.3.14.)〕

필자의 경우 전월호(조세금융신문 5월호)에서 지적하였듯이 이자율이 내려가면 연부연납가산금이 내려가고, 이자율이 올라가면(앞으로는 오를 가능성이 높음) 연부연납가산금을 더내어야 하는 문제가 있다. 납부기한보다 조기에 납부하면 연부연납가산금을 실제기간보다 더 많이 내는 불공평이 있다.

(2) 감액결정된 경우 연부연납가산금의 재계산 방법
「상속세 및 증여세법」 제71조의 규정에 의하여 연부연납된 상속세액이 불복청구 등에 의하여 감액된 경우 최종확정된 세액을 기준으로 하여 같은 법 제72조에 의한 방법으로 당초부터 연부연납가산금을 재계산하는 것이다.(서면4팀-666, 2004.5.14.)

(3) 감액결정된 경우 연부연납가산금의 환급금 계산방법
「상속세 및 증여세법」 제71조에 따라 연부연납된 세액을 경정에 따라 감액결정하는 경우 그 연부연납가산금에 대해서는 「국세기본법」 제52조(현행 같은 법 시행령 제43조의3 제1항) 감면하는 방법으로 연부연납계획에 의한 최후 납부일로부터 납부할 세액에 달할 때까지 순차로 소급하여 감액하는 방법(처분청 계산방식)은 당초 연부연납계획상 최초 납기일 및 2차 납기일의 납부할 세액이 이미 포함되어 있는 감액된 세액에 대한 연부연납가산금 상당액이 감액되지 아니하는 문제점이 있다.

따라서, 당초 연부연납한 상속세 중 감액된 상속세에 대한 연부연납가산금은 법원판결에 따른 상속세의 감액이 이전 상속세의 최초고지일에 소급하여 감액의 효과가 발생할 수 있도록 「상속세 및 증여세법」 제72조의 규정을 적용하여야 함에도 불구하고, 처분청이 일반적인 국세의 분할납부에 따른 국세환급가산금에 관한 규정인「국세기본법」 제52조의 규정을 적용하여 계산한 이 건 처분은 타당성이 결여된 것으로 판단된다.(국심 2003광437, 2003.4.30.)

2. 연부연납세액을 일시납부하는 경우

(1) 연부연납의 허가통지를 받은 경우
연부연납허가를 신청하여 허가통지를 받은자가 연부연납기간 중에 연부연납세액의 전부 또는 일부를 일시에 납부하기 위하여 그 사실을 서면(書面)으로 신청하는 경우 관할세무서장을 연부연납세액의 전부 또는 일부를 일시에 납부하도록 허가할 수 있다. 이 경우 연부연납가산금은 변경된 연부연납기간에 따라 계산하여 징수한다.(상속세 및 증여세법 기본통칙 71-0…1 ②)

(2) 연부연납의 허가통지를 받기 전인 경우
「상속세 및 증여세법」 제71조에 의하여 연부연납을 신청한 자가 허가통지를 받기 전에 연부연납세액의 전부 또는 일부를 일시에 납부코자 그 사실을 서면으로 기재하여 신청하는 경우 관할세무서장은 연부연납세액의 전부 또는 일부를 일시에 납부하도록 허가할 수 있는 것이며, 이 경우 연부연납가산금은 같은 법 제67조 및 제68조에 의한 신고기한의 다음날부터 당해 세액의 납부기한까지의 기간에 따라 계산하여 징수하는 것이다.(서일 46014-10869, 2002.7.3.) 즉, 이 경우 납부불성실가산세가 부과되는 것이 아니다.

이 경우 신고기한의 다음날부터 그 철회까지의 기간에 대하여 연부연납가산금이 해당된다. (필자주)

3. 연부연납과 물납의 중복적용
(1) 연부연납과 물납을 각각 신청할 수 있음
연부연납과 물납의 요건에 동시에 해당하는 때에는 전체세액 중 일부는 연부연납을 나머지는 물납을 각각 신청할 수 있다.(재삼 01254-2105, 1991.7.22.) 예컨대 상속세 납부 세액이 10억원이라면 4억원은 물납으로, 나머지 세액 6억원은 연부연납이 가능하다.

(2) 신고납부세액은 연부연납신청을, 추징세액은 물납신청을 할 수 있음
「상속세 및 증여세법」 제73조 및 같은 법 시행령 제67조 제1항 단서 및 제70조 제1항에 의하여 과세표준과 세액의 결정통지를 받은 후 당해 납세고지서에 의한 납부기한까지 물납을 신청할 수 있는 것이며, 상속세 신고시 납부할 세액에 연부연납신청 여부에 관계없이 위의 규정은 적용된다.(재삼46014-418,1993.3.10.)

(3) 연부연납기간 중 물납을 신청하는 경우
상속세의 연부연납을 받은 자가 연부연납기간 중 첫회분(중소기업의 경우에는 5회분)의 분납세액의 한하여 물납을 신청할 수 있고 관할세무서장에게 신청할 수 있다.(상속세 및 증여세법 시행령 제70조 제2항)

4. 연부연납 불허가처분의 취소판결을 받은 경우
연부연납 불허가처분에 대하여 불복청구하여 법원으로부터 연부연납불허가처분 취소판결을 받은 때에는 당초부터 연부연납을 허가한 것으로 보고 이미 납기가 경과한 각 회분의 세액은 일시납부하고, 아직 납기가 도래하지 아니한 세액에 대하여는 연부연납할 수 있다.(재삼 46014-2872, 1995.11.2.)
여기서 연부연납가산금은 기간에 따라 계산한다.(필자주)

5. 연부연납이 허가되지 아니한 경우 납부불성실가산세를 적용함
납세의무자가 「상속세 및 증여세법」 제71조에 따라 증여세 연부연납을 신청하였으나, 관할세무서장이 이를 허가하지 아니한 경우에 당해 연부연납 신청세액은 미달한 납부세액에 포함되는 것으로 「국세기본법」 제47조의5(현행 제47조의4) 제1항에 따른 납부불성실 가산세를 적용하는 것이다.(징세-75, 2009.8.18.)

[프로필] 정영화

• 세무사 정영화사무소 대표
• 전) 서울지방세무사회 회장
• 건국대학교 경영대학원 겸임교수
• 경제학 박사

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